The governmental body The Swedish Accounting Standards Board (Bokföringsnämnden, BFN) have released an updated standard for larger entities, K3. The standard is updated to the new Swedish Annual Accounts Act which is in force since January 1, 2016, but also some other changes have been made.

Uppdaterad K3 är här

Den 29 november 2016 beslutade Bokföringsnämnden (BFN) att anta uppdateringen av K3 – Årsredovisning och koncernredovisning i större företag (BFNAR 2012:1) och i fredags den 16 december publicerades den äntligen. Liksom i föregående inlägg Nya K2 från BFN är här skriver jag ”äntligen”, för först nu har vi användare alla stora bitar av pusslet på plats efter att den nya årsredovisningslagen kom den 1 januari 2016.

Tillämpas från 2016 och 2017

Den uppdaterade K3 ska tillämpas för räkenskapsår den 1 januari 2016 och framåt av större företag, moderföretag i större koncern och publika aktiebolag utom när de tillämpar RFR 2.

Övriga mindre företag får i stället välja att använda K2 ÅR. För mindre företag som inte är aktiebolag eller ekonomiska föreningar har en samordning gjorts till 2017, eftersom de ska följa K2 ÅR först 2017.

Ersätter äldre K3

Den uppdaterade K3 ersätter K3 från 2014-11-17.

Generella ändringar i K-reglerna

Årsredovisningslagen (ÅRL) ändrades på många punkter den 1 januari 2016. Jag beskriver ändringarna i inlägget Updated Swedish Annual Accounts Act.

Många av ändringarna i ÅRL slår igenom både i K2 och K3, som t.ex. nya och ändrade begrepp och definitioner (ägarintresse, intresseföretag, gemensamt styrt företag, närstående) med följdändringar i uppställningsformerna för resultaträkning och balansräkning, samt ändrade krav på noter med tydlig indelning mellan krav på alla företag och enbart större företag samt färre krav på mindre företag.

Mindre företag som har valt att tillämpa K3 har tidigare ställts inför kravet ”allt eller inget”, men nu skiljer K3 på kraven på mindre och större företag i linje med reglerna i ÅRL.

Jag koncentrerar mig dock här på ändringar som är specifika för K3.

Struktur

K3 har behållit sin struktur från tidigare versioner. Det innebär att vägledningen är ett sammanhållet regelverk, som gäller alla oavsett företagsform, och att kommentarerna kommer i sitt sammanhang direkt efter varje allmänt råd.

Särreglerna för specifika företagsformer ligger liksom tidigare sist, i två separata kapitel, i motsats till K2 ÅR som har särreglerna i slutet av varje berört kapitel. Jag hoppas K3 kan omstruktureras på samma sätt som K2 ÅR i en kommande uppdatering!

Väsentlighetsprincipen

Vi har ju haft en väsentlighetsprincip för redovisningen i grunden sedan länge, men nu har den tydliggjorts som en av de grundläggande redovisningsprinciperna i årsredovisningslagen sedan den 1 januari 2016.

K3 har därmed också infogat väsentlighetsprincipen och påtalar att även om enskilda poster och uppgifter var för sig är oväsentliga kan de bli väsentliga tillsammans (kap. 2 Begrepp och principer, Väsentlighetsprincipen, kommentaren K3).

Materiella anläggningstillgångar

K3 har fått ett förtydligande om hantering av tillkommande utgifter (17.5 K3). Det allmänna rådet har delats i två punkter, med respektive utan komponentindelning (17.5 och 17.5A K3). I bägge fallen sägs att vid partiella utbyten ska värdet av delar som byts ut tas bort från balansräkningen. I en ny punkt sägs också generellt att när tillkommande utgifter har räknats in i anskaffningsvärdet enligt 17.5 och 17.5A ska det redovisade värdet för utbytta delar tas bort från balansräkningen (17.21A K3).

Reglerna om anskaffningsvärde har utökats med ett stycke om stämpelskatt för pantbrev, underförstått för fastighetsinteckning (17.7 kommentaren tredje stycket K3), där ett tidigare brevsvar har infogats. Innebörden är att utgiften ska räknas in i anskaffningsvärdet om kriterierna för att redovisa en tillgång uppfylls, annars ska den kostnadsföras.

Immateriella anläggningstillgångar

Enligt K3 är det möjligt att ta upp även egenupparbetade immateriella anläggningstillgångar som tillgång, vilket inte är möjligt enligt K2 ÅR.

K3 förtydligar nu, liksom K2, gränsdragningarna när en tillgång består av både en förvärvad del och en egenutvecklad del (18.4 Anskaffning genom separata förvärv kommentaren andra-tredje stycket och 18.13A K3).

Nyttjandeperioden sänks från tio till fem år om dokumenterat stöd för en längre period saknas (18.18 kommentaren andra stycket K3).

Negativ goodwill ska numera redovisas som intäkt under förvärvsåret (19.16 K3), vilket innebär att de gamla reglerna om successiv upplösning har upphävts (19.17-18 K3).

Regeln om återföring av nedskrivning på goodwill har upphävts (27.20 K3), men kommentaren har behållits. Ett nytt, sista stycke har lagts till i kommentaren med hänvisning till att ÅRL förbjuder återföring av nedskrivning på goodwill även om nedskrivningen inte längre är motiverad.

Fond för utvecklingsutgifter

När utgifter för utveckling tas upp som tillgång ska aktiebolag och ekonomiska föreningar föra över motsvarande belopp till en fond för utvecklingsutgifter, ett krav i ÅRL som är nytt från 2016.

K3 förtydligar att överföringen till fonden ska göras även när det finns en ansamlad förlust (18.3A K3).

Förvaltningsberättelsen

Information om väsentliga händelser under och efter räkenskapsåret ändras till att bara omfatta väsentliga händelser under räkenskapsåret, i och med att informationen om händelser efter årets slut flyttats till not.

Årets förändring av eget kapital redovisades tidigare i not, men det ska nu göras i förvaltningsberättelsen.

Noter

Kapitel 5 i ÅRL om noter är helt omstrukturerat, med en avdelning som gäller alla företag och en avdelning som bara gäller större företag.

K3 behandlar noter dels i kap. 8 Noter, dels i sitt sammanhang i respektive kapitel. Kraven på noter beskrivs underförstått för större företag, men i förekommande fall anges nu undantag för mindre företag (som tillämpar K3) för anpassning till ÅRL.

Begreppen Extraordinära intäkter och kostnader har utmönstrats ur uppställningsformerna för resultaträkningen i ÅRL, samtidigt som ett nytt notkrav har införts 2016 beträffande Exceptionella intäkter och kostnader (kap. 8 Noter, Exceptionella intäkter och kostnader, kommentaren K3)

Information om ställda säkerheter och ansvarsförbindelser ska numera lämnas i not i stället för inom linjen (8.6A och kommentaren K3).

Som tidigare gäller självklart att upplysningar bara behöver lämnas om poster som förekommer i det enskilda fallet. Har företaget t.ex. inga anställda behöver ingen personalnot lämnas.

Hållbarhetsrapport

Så sent som den 1 december började den senaste ändringen av ÅRL att gälla. Då infördes regler om hållbarhetsrapport och mångfaldspolicy för de allra största företagen (Hållbarhet och mångfald i ÅRL från 1 december).

K3 berör hållbarhetsrapporten i kap. 3 Utformning av de finansiella rapporterna och
förvaltningsberättelsens innehåll.

I avsnittet Förvaltningsberättelsens innehåll återges lagtextens allmänna krav på förvaltningsberättelsen och K3 kommenterar hållbarhetsrapporten i avsnittet Hållbarhetsupplysningar.

Några sidor längre fram återger K3 den lagtext som specifikt handlar om hållbarhetsrapporten i avsnittet Hållbarhetsrapport, följt av en kommentar som dock avslutas med att ”Det allmänna rådet innehåller inga riktlinjer för upprättande av en hållbarhetsrapport.”

Föreläsningar och böcker

”Performance and Income Planning” and ”Real Estates”

Håll dig uppdaterad genom att gå på kurs och skaffa referenslitteratur. Jag håller föreläsningar om bl.a. årsredovisningslagen och Bokföringsnämndens K-regler, med alla förändringar som är på gång.

1. Välj föreläsning (Publications & Lectures)
2. Boka (Contact)

Och/eller beställ böckerna!

• Resultat- och inkomstplanering
• Fastigheter

Comment and follow

Do you have opinions on this post?

You’re welcome to comment my blog,
and please feel free to sign up as follower

Bringing Theory to Practice
Publications & lectures

The governmental body The Swedish Accounting Standards Board (Bokföringsnämnden, BFN) have released a new standard for smaller entities, K2. The new standard is updated to the new Swedish Annual Accounts Act which is in force since January 1, 2016, but the big news is that this new K2 is also expanded to cover almost all business forms that are obliged to prepare financial reports.

Nya K2 är här

Den 29 november 2016 beslutade Bokföringsnämnden (BFN) att anta nya K2 – Årsredovisning i mindre företag (BFNAR 2016:10) och i onsdags den 14 december publicerades den äntligen. Jag skriver äntligen, för det är en efterlängtad nyhet.

Jag benämner det nya regelverket K2 ÅR, eftersom BFN också har förberett ett nytt regelverk om årsbokslut i mindre företag (K2 ÅB), förhoppningsvis för publicering under 2017.

Tillämpas från 2016 och 2017

Aktiebolag och ekonomiska föreningar ska tillämpa K2 ÅR för räkenskapsår den 1 januari 2016 och framåt.

Övriga mindre företag får också börja samtidigt, men måste tillämpa K2 ÅR ett år senare, för räkenskapsår den 1 januari 2017 och framåt.

Upphävda K2

Samtidigt som K2 ÅR antogs så upphävdes de båda tidigare K2 – Årsredovisning i mindre aktiebolag (BFNAR 2008:1) och Årsredovisning i mindre ekonomiska föreningar (BFNAR 2009:1), båda i sina senaste versioner 2016-06-09.

Generella ändringar i K-reglerna

Årsredovisningslagen (ÅRL) ändrades på många punkter den 1 januari 2016. Jag beskriver ändringarna i inlägget Updated Swedish Annual Accounts Act.

Många av ändringarna i ÅRL slår igenom både i K2 och K3, som t.ex. nya och ändrade begrepp och definitioner (ägarintresse, intresseföretag, gemensamt styrt företag, närstående) med följdändringar i uppställningsformerna för resultaträkning och balansräkning, samt ändrade krav på noter med tydlig indelning mellan krav på alla företag och enbart större företag samt färre krav på mindre företag.

Jag koncentrerar mig dock här på ändringar som är specifika för K2 ÅR.

Framtidens struktur

Ett enda sammanhållet regelverk

K2 ÅR gäller alla mindre företag som ska upprätta årsredovisning (utom moderföretag i större koncern och publika aktiebolag), i motsats till gamla K2 som fanns i två versioner för aktiebolag respektive ekonomiska föreningar men ändå saknade särregler för en rad företagsformer.

Särregler för specifika företagsformer har lagts sist i varje kapitel – dvs. i sitt sammanhang. Det är en klar fördel jämfört med K3 som har särreglerna i egna kapitel på slutet.

I K2 ÅR har BFN tagit bort särreglerna för enskild näringsverksamhet som fanns i remissversionen. Det medför att en mindre enskild näringsverksamhet som frivilligt vill upprätta årsredovisning måste ta steget fullt ut till K3 (1.1 andra stycket d och kommentaren första stycket K2 ÅR), vilket jag beklagar. Samtidigt förstår jag logiken bakom beslutet eftersom det bara är en större enskild näringsverksamhet som måste upprätta årsredovisning och då hade K2 ÅR ändå inte varit aktuellt.

Integrerade kommentarer

K2 ÅR har lagt kommentarerna i anslutning till varje allmänt råd, till skillnad från de upphävda K2 som hade kommentarerna i egna avsnitt efter alla allmänna råden vilket lätt kunde leda till att viktiga klargöranden missades.

Ny standard för vägledningar?

Ett sammanhållet regelverk för alla företagsformer, särregler för vissa företagsformer sist i varje kapitel, integrerade kommentarer – Detta ser jag som modellen för alla vägledningar från BFN framöver.

Tidigare var K3 bättre strukturerad än de gamla K2, men nu är det K2 ÅR som har blivit vägledande (!) enligt mig. Jag hoppas BFN utgår från denna struktur för övriga vägledningar i framtiden.

Väsentlighetsprincipen

Vi har ju haft en väsentlighetsprincip för redovisningen i grunden sedan länge, men nu har den tydliggjorts som en av de grundläggande redovisningsprinciperna i årsredovisningslagen sedan den 1 januari 2016. K2 ÅR har därmed också infogat väsentlighetsprincipen (kap. 2 Väsentlighetsprincipen, kommentaren K2 ÅR).

Periodiseringsprincipen

Frågan är hur väsentlighetsprincipen kommer att tolkas vid tillämpning av de beloppsgränser som finns på olika håll i K2 ÅR.

Ett exempel är periodiseringar, där K2 ÅR medger att poster som var för sig understiger 5 000 kr inte behöver periodiseras (2.4 K2 ÅR). Den regeln är oförändrad jämfört med gamla K2. Ett par nya frågor uppstår dock.

• Situation 1: Många poster understiger 5 000 kr och de periodiseras inte, med stöd av 2.4 K2 ÅR
  • Om den totala avvikelsen blir så stor att den riskerar att påverka läsarens bedömning, bryter det då mot kap. 2 Väsentlighetsprincipen?
  • I kommentaren till kap. 2 Väsentlighetsprincipen nämns att även om några poster var för sig är oväsentliga kan de tillsammans bli väsentliga
• Situation 2: Ett företag med höga belopp i balansräkningen och resultaträkningen bedömer poster som oväsentliga upp till ett högre belopp än 5 000 kr, t.ex. 20 000 kr
  • Kan beloppsgränsen 5 000 kr enligt 2.4 K2 ÅR frångås uppåt med stöd av kap. 2 Väsentlighetsprincipen?

Jag nöjer mig här med att ställa frågorna, så får vi se hur praxis utvecklar sig.

Immateriella anläggningstillgångar

Enligt K2 ÅR får inte egenupparbetade immateriella anläggningstillgångar tas upp som tillgång (10.4 K2 ÅR), bara förvärvade immateriella anläggningstillgångar. Enligt K3 är det möjligt att ta upp även egenupparbetade immateriella anläggningstillgångar som tillgång.

Här är det ingen skillnad mot gamla K2, men K2 ÅR förtydligar gränsdragningarna när en tillgång består av både en förvärvad del och en egenutvecklad del.

Fond för utvecklingsutgifter

När utgifter för utveckling tas upp som tillgång ska aktiebolag och ekonomiska föreningar sätta av motsvarande belopp till en fond för utvecklingsutgifter, ett krav i ÅRL som är nytt från 2016.

K2 ÅR medger inte att utvecklingsutgifter tas upp som tillgång. Därför kan fond för utvecklingsutgifter inte redovisas enligt K2 ÅR, varken för aktiebolag (15.4 kommentaren andra stycket K2 ÅR) eller ekonomiska föreningar (kap. 15 Särskilda regler för ekonomiska föreningar, Uppskrivningsfond, kommentaren tredje stycket K2 ÅR).

Pålägg för indirekta kostnader

K2 ÅR medger att indirekta utgifter får räknas in i anskaffningsvärdet för egentillverkade varor (12.11). Den möjligheten saknades i gamla K2 vilket då utgjorde en skillnad mellan K2 och K3.

Genom en hänvisning till 4 kap. 3 § tredje stycket ÅRL gäller möjligheten till pålägg för indirekta kostnader även pågående arbeten till fast pris som redovisas enligt alternativregeln (6.23 andra stycket). Samma hänvisning gjordes i gamla K2 (6.22 andra stycket) men då till 12.10 som innehöll ett förbud mot att göra pålägg för indirekta kostnader.

I en ny punkt med utförliga kommentarer lämnas anvisningar för hur pålägg för indirekta tillverkningskostnader ska beräknas om möjligheten utnyttjas (12.11 och kommentaren K2 ÅR).

Förvaltningsberättelsen

ÅRL kräver numera att årsredovisningen ska innehålla information om företagets säte. Kravet preciseras i K2 ÅR till att uppgiften ska lämnas i förvaltningsberättelsen (5.2 K2 ÅR).

Information om väsentliga händelser under och efter räkenskapsåret ändras till att bara omfatta väsentliga händelser under räkenskapsåret (5.4 K2 och Särskilda regler för aktiebolag 5.7 K2 ÅR), i och med att informationen om händelser efter årets slut flyttats till not.

Årets förändring av eget kapital redovisades tidigare i not, men det ska nu göras i förvaltningsberättelsen (kap. 5 Särskilda regler för aktiebolag och Särskilda regler för ekonomiska föreningar K2 ÅR).

Noter

Kapitel 5 i ÅRL om noter är helt omstrukturerat, med en avdelning som gäller alla företag och en avdelning som bara gäller större företag. Information om ställda säkerheter och ansvarsförbindelser ska numera lämnas i not i stället för inom linjen.

Kap. 18 Ställda säkerheter och ansvarsförbindelser och kap. 19 Tilläggsupplysningar i gamla K2 har följdriktigt ersatts av kap. 18 Noter i K2 ÅR.

Kraven på noter från mindre företag har minskat i ÅRL, som en direkt följd av förbud i EU:s redovisningsdirektiv att ställa högre krav på mindre företag. Däremot är det fortfarande möjligt för ett företag att frivilligt lämna fler upplysningar än som krävs (18.1 kommentaren tredje stycket K2 ÅR).

Generellt gäller minskade detaljkrav på mindre företag, medan större företag har kvar många av de gamla kraven i ÅRL och K3.

Inledningsvis innehåller K2 ÅR en mycket tydligare uppställning än i gamla K2 över vad som ska ingå i avsnittet Redovisningsprinciper (18.3 K2 ÅR).

K2 ÅR innehåller bara tre krav på noter till resultaträkningen.

1. Omsättning
   • Gäller bara för de få företag som upprättar resultaträkning i förkortad form
2. Personal (18.9 och Särskilda regler för ideella föreningar K2 ÅR)
   • Väsentligt förenklat krav för mindre företag, nu behöver bara uppgift om medelantalet anställda lämnas
3. Exceptionella intäkter och kostnader (kap. 18 Noter, Noter till resultaträkningen, Exceptionella intäkter och kostnader, kommentaren K2 ÅR)
   • Nyhet i ÅRL, infördes 2016 samtidigt som begreppen Extraordinära intäkter och kostnader äntligen har utmönstrats ur uppställningsformerna för resultaträkningen

K2 ÅR innehåller ett tiotal krav på noter till balansräkningen, beroende på vilken företagsform som berörs.

1. Anläggningstillgångar (18.10-11 K2 ÅR)
   • Bara årets förändringar, inga ackumulerade värden
2. Fordringar (på närstående)
3. Pågående arbeten för annans räkning (18.12 K2 ÅR)
4. Uppskrivningsfond
5. Långfristiga skulder
6. Ställda säkerheter och eventualförpliktelser (18.13-19 och Särskilda regler för stiftelser K2 ÅR)
   • F.d. Inom linjen
   • Ansvarsförbindelser heter numera eventualförpliktelser
7. Tillgångar, avsättningar och skulder som avser flera poster
   • Nytt krav enligt ÅRL
   • T.ex. lån som har en långfristig och kortfristig del
8. Väsentliga händelser efter räkenskapsårets slut (18.20 och Särskilda regler för aktiebolag 18.22 samt Särskilda regler för ekonomiska föreningar K2 ÅR)
   • Flyttat till not från förvaltningsberättelsen
   • Informationen får även lämnas i förvaltningsberättelsen, men inte i stället för i not
9. Ekonomiska arrangemang som inte redovisas i balansräkningen (18.21 K2 ÅR)
10. Utdelning (Särskilda regler för stiftelser 18.23 K2 ÅR)
11. Underhålls- och förnyelsefond (Särskilda regler för samfällighetsföreningar 18.24 K2 ÅR)

Som tidigare gäller självklart att upplysningar bara behöver lämnas om poster som förekommer i det enskilda fallet. Har företaget t.ex. inga anställda behöver ingen personalnot lämnas.

Kassaflödesanalys

En av de större nyheterna är att K2 ÅR innehåller regler för frivilligt upprättad kassaflödesanalys, medan gamla K2 förbjöd att kassaflödesanalys fick ingå i årsredovisningen med hänvisning till att då skulle K3 tillämpas i stället.

De nya reglerna återfinns i ett nytt, sista kapitel 21 Frivilligt upprättad kassaflödesanalys. Detta kapitel tillkom efter remissbehandlingen och har hämtats från K3 (kap. 7 Kassaflödesanalys). Innehållet har dock anpassats till K2 och av förenklingsskäl tillåts bara den indirekta metoden (21.9 och kommentaren K2 ÅR), medan K3 medger även tillämpning av den direkta metoden(7.8 K3).

Föreläsningar och böcker

”Performance and Income Planning” and ”Real Estates”

Håll dig uppdaterad genom att gå på kurs och skaffa referenslitteratur. Jag håller föreläsningar om bl.a. årsredovisningslagen och Bokföringsnämndens K-regler, med alla förändringar som är på gång.

1. Välj föreläsning (Publications & Lectures)
2. Boka (Contact)

Och/eller beställ böckerna!

• Resultat- och inkomstplanering
• Fastigheter

Comment and follow

Do you have opinions on this post?

You’re welcome to comment my blog,
and please feel free to sign up as follower

Bringing Theory to Practice
Publications & lectures